Матеріали підготовлено групою консультантів-методологів ЗАТ "BKR-Інтерком-Аудит"

Облік незавершеного провадження у бухгалтерському обліку

В умовах будь-якої організації харчової промисловості рідко виникають ситуації, коли всі витрати звітного періоду списуються на собівартість продукції, що практично виробляється, практично завжди на кінець місяця у виробництві є якийсь залишок «не закінченої» продукції з відповідними витратами.

Відповідно до пункту 63 Наказ №34н:

«Продукція (роботи), що не пройшла всіх стадій (фаз, переділів), передбачених технологічним процесом, а також вироби неукомплектовані, що не пройшли випробування та технічного приймання, належать до незавершеного виробництва».

Наявність та розмір НЗП залежить від галузевої спрямованості організації, від характеру та тривалості технологічного процесу.

Дані про НЗП заносяться до інвентаризаційного опису, на підставі якого надалі визначаються витрати, що належать до НЗП.

Невикористані сировину та матеріали, що знаходяться на робочих місцях та в коморах оформляють окремими описами.

По НЗП у вигляді неоднорідної маси або суміші сировини, вказують два показники: кількість цієї маси або суміші та кількість сировини та матеріалів, що є її компонентами.

З даних інвентаризації становлять відомості оцінки залишків НЗП як у цілому з організації, і за місцями їх знаходження і видам своєї продукції. Дані, відбиті у зазначених відомостях, є підставою розподілу витрат між готової продукції і НЗП – з одного боку, і між окремими видами своєї продукції - з іншого.

Розподіл витрат між готовою (товарною) продукцією та незавершенимвиробництвом визначається на основі балансового узагальнення витрат за формулою:

З о.м. - Витрати за звітний місяць;

З г.п. - собівартість готової продукції;

Б – витрати на браковану продукцію;

О – вартість зворотних відходів;

Собівартість готової (товарної продукції) дорівнюватиме:

Відповідно до норм бухгалтерського законодавства (пункт 64 Наказу №34н) НЗП може відображатися у бухгалтерському балансі:

  • за фактичною чи нормативною (плановою) виробничою собівартістю;
  • за вартістю сировини, матеріалів та напівфабрикатів.

Метод оцінки НЗП за фактичною собівартістю є найпоширенішим та достовірним. Суть цього методу у тому, що за даними інвентаризації визначається кількість НЗП наприкінці звітний період. Шляхом множення кількості розрахункову середню собівартість одиниці НЗП визначається фактична виробнича собівартість всього НЗП наприкінці месяца.

Оцінка за нормативною (плановою собівартістю) застосовується в умовах масового та серійного виробництва. При цьому способі оцінки застосовується облікова (планова) ціна одиниці НЗП, що розраховується економістами. Використання облікових цін значно спрощує облік НЗП, однак у цьому випадку більш трудомістким є визначення собівартості готової продукції. При використанні цього методу необхідно вести облік відхилень від вартості НЗП за обліковими цінами та фактичною собівартістю, що враховується на рахунку 20 «Основне виробництво».

Оцінка НЗП за вартістю сировини, матеріалів та напівфабрикатів в основному застосовується у матеріаломістких виробництвах. Цей спосіб відрізняється від попередніх тим, що до складу НЗП входять лише прямі витрати або лише сировина, матеріали та напівфабрикати, а всіІнші витрати, списуються на собівартість готової продукції.

Виробнича організація має обрати спосіб оцінки незавершеного виробництва та закріпити його в обліковій політиці.

«Під незавершеним виробництвом (далі - НЗП) з метою цієї глави розуміється продукція (роботи, послуги) часткової готовності, тобто не пройшла всіх операцій обробки (виготовлення), передбачених технологічним процесом. До НЗП включаються закінчені, але не прийняті замовником роботи та послуги. До НЗП відносяться також залишки невиконаних замовлень виробництв та залишки напівфабрикатів власного виробництва. Матеріали і напівфабрикати, що у виробництві, ставляться до НЗП за умови, що вони вже піддалися обробці.

Оцінка залишків НЗП на кінець поточного місяця проводиться платником податків на підставі даних первинних облікових документів про рух та про залишки (у кількісному вираженні) сировини та матеріалів, готової продукції по цехах (виробництвам та іншим виробничим підрозділам платника податків) та даних податкового обліку про суму здійснених у поточному місяці прямих витрат.

Податківець самостійно визначає порядок розподілу прямих витрат на НЗП та на виготовлену в поточному місяці продукцію (виконані роботи, надані послуги) з урахуванням відповідності здійснених витрат виготовленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг).

Вказаний порядок розподілу прямих витрат (формування вартості НЗП) встановлюється платником податків в обліковій політиці з метою оподаткування та підлягає застосуванню протягом не менше двох податкових періодів.

У разі, якщо віднести прямі витрати до конкретного виробничого процесу з виготовленняданого виду продукції (робіт, послуг) неможливо, платник податків у своїй обліковій політиці з метою оподаткування самостійно визначає механізм розподілу зазначених витрат із застосуванням економічно обґрунтованих показників.

Сума залишків незавершеного виробництва на кінець поточного місяця включається до складу прямих витрат наступного місяця. При закінченні податкового періоду сума залишків незавершеного провадження на кінець податкового періоду включається до складу прямих витрат наступного податкового періоду в порядку та на умовах, передбачених цією статтею».

Зверніть увагу на той момент, що платник податків з метою податкового обліку має право самостійно визначати склад прямих витрат. Це положення статті 318 ПК України дає можливість платнику податків сформувати їхній однаковий склад для цілей бухгалтерського та податкового обліку. У цьому випадку платник податків може розраховувати вартість незавершеного виробництва у податковому обліку за методикою, яка використовується у бухгалтерському обліку. Щоправда, використати цю можливість він зможе лише в тому випадку, якщо методику розрахунку, яку використовують у бухгалтерському обліку, буде закріплено в обліковій політиці з метою оподаткування. Однак, закріплюючи право платника податків на самостійність, податкове законодавство вказує на те, що порядок розподілу прямих витрат на виготовлену у поточному місяці продукцію має проводитись з урахуванням відповідності здійснених витрат виготовленої продукції. Однак методики визначення такої відповідності в ПК Україна немає, тож якщо Вам подобається якась методика, то Ви можете її сміливо використати, головне – не забудьте її назвати у податковій обліковій політиці «методикою обліку відповідності здійсненихвитрат виготовленої продукції».

Зауважимо, що абзацом четвертим пункту 1 статті 319 ПК України визначено, що порядок розподілу прямих витрат, що закріплюється в обліковій політиці, має застосовуватись платником податків протягом не менше двох податкових періодів. При цьому текст статті не дає відповіді на питання, від якої дати слід відраховувати ці два податкові періоди (це можуть бути: 2003-2004, 2004-2005, 2005-2006, 2006-2007). У зв'язку з чим платник податків має можливість застосовувати ту безліч податкових періодів, яка йому подобається (причому зовсім не обов'язково, щоб ці періоди, йшли один за одним, оскільки в статті 319 ПК Україна не стоїть слово «підряд»).

Якщо податковий орган спробує Вам пред'явити претензії щодо обов'язковості зміни методики розподілу з 2005 року, можете не погоджуватися, посилаючись на те, що Ви зобов'язані дотриматися безлічі двох податкових періодів, включаючи 2005 рік.

У разі коли неможливо віднести прямі витрати до конкретного виробничого процесу з виготовлення даного виду продукції, платник податків у своїй обліковій політиці самостійно визначає механізм розподілу зазначених витрат із застосуванням економічно обґрунтованих показників. Термін «економічно обґрунтовані показники» має тисячі трактувань (це може бути планова собівартість, вага чи вартість сировини тощо), тому краще використовувати такий «економічно обґрунтований показник» з будь-якого довідника з економіки. І тут його застосування не викличе зайвих питань.

У разі, якщо організація не хоче змінювати порядок розподілу прямих витрат на НЗП, встановлений нею відповідно до вимог статті 319 ПК України без урахування змін, внесених Федеральним законом№58-ФЗ, вона має право це зробити, закріпивши «старий» порядок розрахунку у своїй обліковій політиці з метою оподаткування. Адже погодьтеся, що використання «старого» варіанту розрахунку – одна з форм прояву самостійності.

Причому розрахунок НЗП у податковому обліку здійснюється у 4 етапи:

  • 1-й етап - розрахунок загальної суми витрат, що розподіляються.
  • 2-й етап – визначення вартості залишку НЗП на кінець звітного періоду.
  • Третій етап - визначення вартості залишку готової продукції на складі на кінець місяця.
  • 4-й етап – визначення вартості залишку відвантаженої, але з оплаченої продукції.

Організації харчової промисловості здійснюють розрахунок НЗП послідовно у 4 етапи.

Для зручності розрахунків скористаємося такими показниками: